反避税?资本弱化了解一下

2020-03-111120分类:代理记账
摘要

资本弱化避税越来越受到各国税务机关的重视。



“资本弱化”是一种避税手段。


按百度词条的“定义”,是指企业通过加大借贷款(债权性筹资)而减少股份资本(权益性筹资)比例的方式增加税前扣除,以降低企业税负的一种行为。


根据现行税法,国内企业按25%的税率缴纳企业所得税。

企业通过在境外所得税率较低的国家或者地区或者境内所得税负担较低的地区设立的联营企业向企业提供贷款。企业向关联企业支付的借款费用,在企业所得税税前扣除,关联企业取得的“借款费用”所得“享受”地方所得税的低税负,达到全面少缴企业所得税的目的。


这就是资本弱化的原理。


01

资本弱化反避税立法历程


资本弱化避税越来越受到各国税务机关的重视。

2008年新企业所得税实施前,《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》和《境内企业所得税税前扣除办法》,对企业通过债权投资避税作出了一定的限制,但对“资本弱化”仍缺乏明确的界定,且相关规定在不同税法中均有分布,在执行上缺乏可操作性。


2008年实施的新《企业所得税法》后,第四十六条规定:“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出,不得在计算应纳税所得额时扣除“。同时,《企业所得税法实施细则》对债权投资和股权投资进行了分析。债权投资是指企业直接或间接从关联方取得的,需要偿还本金并支付利息的融资,或者需要以支付利息性质的其他方式予以补偿的融资。股权投资是指企业接受的不需要还本付息、投资者拥有企业净资产所有权的投资。


本条例采用经合组织建议的两种方法中的后一种方法,即“正常交易法”和“固定比率法”限制资本弱化避税的使用。

通过控制债务投资和股权投资的比例,普遍控制企业内债投资规模,以限制资本弱化避税的使用。“固定比率法”是“一刀切”,似乎有点粗糙。但在我国复杂的征管形势下,具有刚性强、透明度高的特点。此外,它还具有引导外资投资国内资本的作用。


02

现行税法具体如何规定


《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税[2008]121号)规定:“在计算应纳税所得额时,企业实际支付给关联方的利息支出,不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分,准予扣除,超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出,除符合本通知第二条规定外,其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为:(一)金融企业,为5∶1;(二)其他企业,为2∶1”。


简单地说,本文件是通过“固定比率法”来控制债务投资规模,确定“债务投资”和“股权投资”的比例,从而限制企业通过资本弱化的方式避税。


此外,《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法(试行〉的通知》(国税发〔2009〕2号)还明确规定了“资本弱化管理”的具体计算方法。根据本条规定,不允许扣除利息费用=各关联方当年实际支付的利息×(1-标准比例/关联债务资本比例)。相关债务资本的比例=本年各月平均相关债务投资之和/本年各月平均权益投资之和。


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03

“债资比例”的“豁免”情形


虽然我国通过“固定比例法”限制了资本弱化,但也制定了相应的“免征”规定,对符合条件的相关贷款利息支出按上述比例免征专项税收调整。《关于企业关联方利息费用税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税〔2008〕121号)第二条规定:“企业能够按照税法及其实施条例的有关规定提供有关信息的,证明相关交易活动符合独立交易原则;或者企业实际税负不高于境内关联方的,其实际税负不高于境内关联方的实际税负,在计算应纳税所得额时,应当扣除支付给境内关联方的利息费用”。


《国家税务总局关于发布<特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法>的公告》(国家税务总局公告2017年第6号)第三十八条也规定了:“实际税负相同的境内关联方之间的交易,只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少,原则上不作特别纳税调整”。


因此,如果企业的“债资比”超过上述规定比例,但能够提供证据证明该借款行为符合“独立交易原则”,则允许扣除已支付的借款费用。


所谓独立交易原则,根据《企业所得税法实施细则》第一百一十条的规定,“是指没有关联关系的交易各方,按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则”。


根据这一原则,如果纳税人能够证明企业在正常经营和可比条件下所支付的相关借款满足偿债能力和借款能力(包括相同的抵押、担保等条件),则可以从独立第三方取得的借款金额和利息可由独立第三方给出的利率水平,其借款费用可在税前扣除。

“独立交易原则”适用于境外企业向境内企业贷款的情况,也适用于境内企业之间的贷款。


此外,对于境内企业之间的贷款,如果能够证明“境内关联方之间的交易实际税负相同,只要交易不直接或间接导致国家整体税收的减少”,其借款费用可以税前扣除。在这种情况下,没有必要证明它符合“独立交易原则”。

不难理解,实际税负相同的两个关联方借款,不会导致我国税基的流失,因此税务局不需要进行专门的税收调整。


04

总结


值得注意的是,上述“同一实际税负”并不简单地意味着企业及其关联企业的企业所得税的“税率”相同。在实践中,关联企业在计算应纳税额和弥补亏损时所享有的税收优惠也应予以考虑。


例如,位于中国境内的联营企业,其可弥补亏损额为2000万元,企业向联营企业支付借款费用2000万元,则借款费用2000万元直接弥补联营企业的亏损,不支付企业收入税款,且企业所得税500万元,本期整体少缴。但企业的关联企业有能力弥补当期亏损,且关联企业的“实际税负”低于企业本身,因此也存在税务局专项纳税调整的风险。


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